Určenie dane podľa pomôcok - právna pomoc

Určovanie dane podľa pomôcok: Možnosti procesnej obrany daňového subjektu

Tento odborný článok sa zaoberá problematikou určovania dane podľa pomôcok z pohľadu daňového práva a procesných predpisov platných v Slovenskej republike. Jadrom výkladu je analýza podmienok a postupov, ktoré orgány finančnej správy uplatňujú pri tomto špecifickom inštitúte, a procesných možností obrany daňového subjektu.

Podľa § 48 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov platí, že správca dane určí daň podľa pomôcok, ak daňový subjekt nepodá daňové priznanie ani na výzvu správcu dane, nesplní pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho nemožno daň správne zistiť, alebo neumožní vykonať daňovú kontrolu.

Tento náhradný, subsidiárny spôsob zistenia daňovej povinnosti nastupuje v situáciách, keď zlyháva štandardné dokazovanie, spravidla v dôsledku nečinnosti alebo nesúčinnosti kontrolovaného subjektu.

Určovanie dane podľa pomôcok - právny základ

Inštitút určovania dane podľa pomôcok je primárne upravený v tretej časti zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (ďalej len „Daňový poriadok“), menovite v ustanoveniach § 48 a § 49. Tento procesný kódex dopĺňajú hmotnoprávne predpisy, ako napríklad zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov alebo zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, ktorých porušenie vedie k aplikácii tohto inštitútu. Následný procesný prieskum a sankčné mechanizmy sú definované v ustanoveniach § 74 (odvolacie konanie) a § 154 (správne delikty a pokuty) Daňového poriadku.

Podmienky uplatnenia

Zákon neumožňuje správcovi dane (daňovému úradu, colnému úradu alebo obci) prejsť do režimu určovania dane podľa pomôcok ľubovoľne. Podľa § 48 ods. 1 Daňového poriadku musia byť naplnené taxatívne stanovené situácie:

1. Nepodanie daňového priznania: Daňový subjekt nepodá daňové priznanie, a to ani po doručení výzvy správcu dane s náhradnou lehotou.
2. Nesplnenie dôkaznej povinnosti: Daňový subjekt počas daňovej kontroly alebo iného konania nesplní svoje zákonné povinnosti pri preukazovaní skutočností, v dôsledku čoho nemožno daň správne zistiť štandardným dokazovaním (napríklad zničenie účtovníctva, predloženie nevierohodných dokladov).
3. Zmarenie daňovej kontroly: Subjekt neumožní vykonať daňovú kontrolu (s výnimkou kontroly zameranej na oprávnenosť nároku na vrátenie nadmerného odpočtu).

Až po preukázateľnom zistení objektívnej nemožnosti určiť daň dokazovaním je správca dane oprávnený použiť tento inštitút.

Určovanie dane podľa pomôcok - procesný postup

Prechod z režimu dokazovania na určovanie dane podľa pomôcok predstavuje extrémny zásah do procesných práv daňovníka. Proces sa začína formálnym úkonom – správca dane doručí subjektu oznámenie o určovaní dane podľa pomôcok. Dňom začatia tohto postupu je nasledujúci deň po doručení predmetného oznámenia.

Od tohto momentu správca dane obstaráva podklady bez súčinnosti s daňovým subjektom. Zákon v § 48 ods. 3 Daňového poriadku uvádza demonštratívny výpočet pomôcok, medzi ktoré patria najmä:

• daňové priznania a listiny od samotného subjektu,
• výpisy z verejných zoznamov a registrov,
• daňové spisy iných daňových subjektov (napríklad obchodných partnerov),
• znalecké posudky a svedecké výpovede,
• výpisy z bankových účtov vedených u poskytovateľov platobných služieb,
• vlastné poznatky správcu dane o zdaňovaní podobných subjektov.

Dohoda o výške dane: Zákon v § 48 ods. 2 Daňového poriadku pripúšťa, že ak sú splnené podmienky na určenie dane podľa pomôcok, správca dane a daňový subjekt sa môžu na výške dane písomne dohodnúť (prostredníctvom zápisnice). Ak k takejto dohode dôjde, subjekt stráca právo podať voči takto určenej dani odvolanie.

Dôsledky porušenia a sankcie

Určenie dane podľa pomôcok spúšťa automatický a prísne formalizovaný sankčný mechanizmus. Daňový úrad nemá možnosť výšku pokuty ovplyvniť zohľadnením poľahčujúcich okolností.

Podľa § 154 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku správca dane uloží pokutu vo výške 3-násobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky (ECB) ročne zo sumy určenej dane. Pokuta sa počíta za každý deň odo dňa doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok až do samotného zaplatenia dane. Ak 3-násobok sadzby ECB nedosiahne 10 %, pokuta sa uloží vo výške minimálne 10 % ročne. Minimálna výška pokuty nesmie byť nižšia ako 1 % z vyrubenej sumy a nesmie presiahnuť 100 % z vyrubenej sumy.

Ďalším závažným dôsledkom je vplyv na Index daňovej spoľahlivosti. Podľa pravidiel Finančného riaditeľstva SR predstavuje začatie určovania dane podľa pomôcok za sledované obdobie (posledných 36 mesiacov) závažné porušenie, za ktoré sa subjektu pridelí 100 bodov. To vedie k strate statusu spoľahlivého daňového subjektu a k strate súvisiacich benefitov.

Aplikačná rovina a odborné poznámky z praxe

V aplikačnej praxi je určovanie dane podľa pomôcok vnímané ako oblasť s vysokým rizikom arbitrárnosti zo strany správcov dane. Je nevyhnutné upozorniť na dva kritické aspekty tohto procesu, pre ktoré je právne zastúpenie nevyhnutnosťou.

1. Oklieštenie práva na odvolanie (§ 74 Daňového poriadku) Ak sa daňový subjekt odvolá proti rozhodnutiu o určení dane podľa pomôcok, odvolací orgán (Finančné riaditeľstvo SR) podľa § 74 Daňového poriadku skúma výlučne len dodržanie zákonných podmienok na použitie tohto postupu. Odvolací orgán už neposudzuje, akým spôsobom bola samotná daň určená, ani nevyhodnocuje nové dôkazy (napríklad ak subjekt v odvolaní predloží nájdené účtovné doklady). Ochrana subjektu sa tak musí sústrediť na procesné pochybenia správcu dane ešte pred doručením oznámenia o prechode na pomôcky, napríklad na preukázanie, že výzva na predloženie dokladov bola nezákonná, nedoručená, alebo že dôkazná povinnosť na strane subjektu v skutočnosti zlyhala pre objektívne dôvody. Preto je veľmi dôležité vedieť, ako zrušiť rozhodnutie.

2. Jednosmerné určovanie dane a judikatúra Najvyššieho súdu SR V praxi sa opakovane stáva, že správca dane z dostupných bankových výpisov vypočíta všetky príjmy daňového subjektu v plnom rozsahu, avšak úplne odignoruje nákladovú stránku (výdavky), pretože ich subjekt nepreukázal. Takýto postup je vysoko problematický.

Najvyšší súd SR, ako aj Najvyšší správny súd ČR, vo svojej ustálenej judikatúre (napr. rozhodnutia sp. zn. 3Sžfk/47/2019, 3Sžfk/86/2019 či 2Afs/207/2005) konštatujú, že pomôcky nie sú nástrojom na trestanie daňového subjektu. Ide o nástroje slúžiace na kvalifikovaný odhad daňovej povinnosti, ktoré musia mať racionálnu povahu a musia sa v maximálnej reálne dostupnej miere usilovať o presnosť určovaných povinností. Ak správca dane disponuje údajmi o príjmoch, je z pohľadu komplexného a zákonného zistenia dane povinný zaobstarať si (napríklad odhadom marže v danom segmente, alebo zo spisov iných subjektov) aj porovnateľné údaje o primeraných nákladoch. Ak správca dane postupuje svojvoľne a selektívne zohľadňuje len to, čo daň zvyšuje, ide o nezákonný postup, ktorý je napadnuteľný v rámci správneho súdnictva žalobou podľa Správneho súdneho poriadku.

Často kladené otázky (FAQ)

Môžem sa odvolať proti výške dane, ktorú mi daňový úrad určil podľa pomôcok? Samotnú výšku dane zistenú týmto spôsobom zmeniť v odvolaní spravidla nemožno. Podľa § 74 Daňového poriadku odvolací orgán skúma výlučne to, či vôbec boli dodržané prísne zákonné podmienky na to, aby správca dane mohol určiť daň podľa pomôcok (napríklad či riadne doručil výzvu). Predkladanie oneskorených účtovných dokladov v odvolacom konaní už vašu situáciu nevyrieši.

Aká je lehota na zaplatenie pokuty a ako sa počíta? Výška pokuty je dynamická a rastie v čase. Podľa § 154 Daňového poriadku sa pokuta počíta za každý deň odo dňa doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok až do dňa zaplatenia samotnej dane. Základná ročná sadzba je 3-násobok úrokovej sadzby ECB, minimálne však 10 % ročne. Pokuta nesmie presiahnuť sumu 100 % vyrubenej dane.

Čo je to dohoda o výške dane v daňovom konaní? Podľa § 48 ods. 2 Daňového poriadku majú správca dane a daňový subjekt možnosť písomne sa dohodnúť na konkrétnej sume dane, ak sú splnené podmienky na určovanie dane podľa pomôcok. Táto dohoda sa zaznamenáva do zápisnice, pričom zásadným následkom je, že voči takto dohodnutej výške dane už nie je možné podať odvolanie. Je to nástroj na získanie právnej istoty a ukončenie konania.

Kedy presne dochádza k prechodu z daňovej kontroly na určovanie podľa pomôcok? Ak subjekt nespolupracuje, správca dane tento prechod musí formálne oznámiť. Dňom začatia určovania dane podľa pomôcok je nasledujúci deň po doručení tohto oznámenia daňovému subjektu. Od tohto momentu správca dane postupuje samostatne a nie je viazaný procesnými pravidlami štandardného dokazovania, no začína vám plynúť denná sankcia.

JUDr. Milan Ficek, advokát pre daňové právo

Dobrý deň, chcel by som si u vás dohodnúť konzultáciu, je to možné?