Odpočítanie DPH pri oceli: kedy kupujúci skutočne získal právo s tovarom disponovať (R 4/2018)

Faktúra a podpísaný preberací protokol nemusia preukázať, že kupujúci už v danom mesiaci získal právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri odpočítaní DPH treba preukázať skutočné dodanie v období, za ktoré sa odpočet uplatňuje.

To však neznamená povinnosť osobne tovar prevziať alebo dopraviť do vlastného skladu. Rozhoduje reálna možnosť disponovať s ním; neskoršia judikatúra Súdneho dvora výslovne potvrdzuje, že fyzická držba nie je nevyhnutná.

Právna veta R 4/2018

I. Pre prípad preukázania vzniku práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty pri dodaní tovaru je žalobca zaťažený dôkazným bremenom, že v zdaniteľnom obchode došlo od dodávateľa tovaru na žalobcu k prevodu práva reálne nakladať s hmotným majetkom ako vlastník.

II. Pri určení toho, či bolo uskutočnené dodanie tovaru, nie je rozhodujúce nadobudnutie právneho vlastníctva v zmysle Obchodného zákonníka k tovaru žalobcom ako kupujúcim, napríklad tvrdením o odovzdaní a prevzatí tovaru podloženým príslušnými protokolmi, ale pre uskutočnenie zdaniteľného obchodu dodaním tovaru je rozhodujúce, aby kupujúci získal právo disponovať s tovarom ako vlastník.

Rozbor rozsudku Najvyššieho súdu SR 1Sžf/72/2015 publikovaného ako R 4/2018. Rozbor spracoval JUDr. Milan Ficek, advokát.

Spor sa týkal júna 2012, hoci oceľ sa používala aj neskôr

Najvyšší súd SR rozhodol 11. apríla 2017 pod sp. zn. 1Sžf/72/2015. Preskúmaval odvolanie vo veci zníženia nadmerného odpočtu DPH za jún 2012. Správca dane vydal rozhodnutie 21. mája 2014 a finančné riaditeľstvo ho potvrdilo 19. augusta 2014. Hmotnoprávne išlo najmä o § 8, § 19, § 49 a § 51 zákona č. 222/2004 Z. z.; dokazovanie sa spravovalo daňovým poriadkom.

Žalobca mal podľa zmluvy kúpiť približne 550 ton rovnej a ohýbanej betonárskej ocele na výstavbu bytových domov. Zmluva určovala odovzdanie v ohybárni v areáli inej spoločnosti a prechod vlastníckeho práva aj nebezpečenstva škody pri prevzatí. Odpočet uplatnil z troch faktúr z 25., 27. a 29. júna 2012, ku ktorým predložil preberacie protokoly (s. 1–3 publikovaného rozhodnutia).

Daňové orgány zistili rozpory medzi týmito listinami a skladovými či dodacími záznamami. Spracovateľ ocele vykazoval relevantné dodávky až od júla 2012; ďalší dodací list uvádzal ako odberateľa žalobcovho dodávateľa. Vyskytol sa aj časový nesúlad medzi skorším protokolom žalobcu a neskorším deklarovaným nákupom jeho dodávateľa. Žalobca naopak odkazoval na stavebný denník, projekt a fotografie, ktoré mali dokladať potrebu a použitie ocele. Tvrdil, že reálna výstavba a dohoda podľa Obchodného zákonníka odpočet odôvodňujú (s. 2–4 publikovaného rozhodnutia).

Najvyšší súd potvrdil nepreukázanie júnového dodania

Krajský súd v Košiciach žalobu zamietol. Najvyšší súd jeho rozsudok potvrdil, pričom sa s dôvodmi stotožnil v prevažujúcom rozsahu a doplnil vlastné vysvetlenie ekonomického vlastníctva. Výsledkom nebolo určenie, že na stavbe nikdy nebola použitá oceľ. Žalobca nepreukázal konkrétny zdaniteľný obchod medzi ním a označeným dodávateľom v júni 2012 spôsobom uvedeným na sporných faktúrach (s. 5–7 publikovaného rozhodnutia).

Najvyšší súd vychádzal z objektívneho charakteru dodania tovaru podľa práva EÚ a odkázal na rozsudok Halifax. Za rozhodujúce označil umožnenie efektívne nakladať s majetkom, nie samotné nadobudnutie právneho titulu. Podľa zistení v spise oprávnenie nakladať so zásielkou naďalej svedčilo dodávateľovi. Prepravné náklady sa účtovali jemu a aj dodacie listy na stavbu v júli a auguste uvádzali jeho, nie žalobcu (s. 6–7 publikovaného rozhodnutia).

Rozdiel medzi vlastníckym titulom a dispozíciou na účely DPH

DPH používa samostatný pojem dodania. Súkromnoprávna dohoda o vlastníctve je významným podkladom, ale musí sa vyhodnotiť spolu so skutočným priebehom obchodu. Odpočet za určitý mesiac nemôže byť založený iba na tom, že tovar bol potrebný a neskôr sa na stavbe preukázateľne nachádzal. Treba objasniť, kedy a v akom rozsahu sa s ním mohol daňový subjekt správať ako vlastník.

Zároveň nemožno z rozsudku vyvodiť všeobecnú podmienku osobnej účasti na doprave. Dodanie priamo na stavenisko, preprava treťou osobou či uloženie u spracovateľa môžu byť súčasťou riadneho obchodu. V tejto veci mali tieto okolnosti význam v spojení s rozpormi v dátumoch a s tým, komu podľa záznamov patrila dispozícia. Samotná nekontaktnosť skoršieho článku reťazca by taký záver nenahrádzala.

Komentár advokáta k časovému zaradeniu odpočtu

Za podstatné považujem presné rozlíšenie existencie tovaru a okamihu jeho dodania konkrétnemu platiteľovi. Stavebný denník alebo fotografia môžu preukazovať zabudovanie ocele, ale bez ďalších súvislostí nemusia preukázať, kto s ňou disponoval o mesiac skôr. Pri rozbore by som zostavil časovú postupnosť objednávok, pokynov na spracovanie, skladových pohybov a dodávok.

Protokoly by som nepovažoval ani za nezvratný dôkaz, ani za bezcenné listiny. Ich váhu určuje súlad s ďalšími zisteniami. Rovnako by som odlišoval zodpovednosť zhotoviteľa za subdodávateľov, na ktorú sa súd odvolal, od hraníc dokazovania DPH. Obchodnoprávna zodpovednosť sama nezakladá povinnosť vykonať daňový audit všetkých predchádzajúcich dodávateľov.

Čo potvrdzuje a spresňuje dnešné právo

Aktuálny § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH zachováva prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník. V spojení s § 19 a § 49 zostáva významné aj správne časové zaradenie dodania a odpočtu. Právna veta je v tejto základnej požiadavke naďalej použiteľná.

Rozsudok Súdneho dvora z 23. apríla 2020, Herst, C-401/18, body 36–40, výslovne odlišuje právne vlastníctvo od faktickej dispozície a nevyžaduje fyzické držanie, dopravenie ani doručenie tovaru samotnému nadobúdateľovi. Dôležitá je možnosť prijímať rozhodnutia ovplyvňujúce právne postavenie tovaru, napríklad jeho ďalší predaj. Tento výklad bráni čítaniu časti odôvodnenia krajského súdu ako všeobecnej podmienky fyzického odovzdania.

Pri súčasnom spore treba navyše odlíšiť nepreukázanie vlastného prijatia plnenia od podvodu iných subjektov. Uznesenie Vikingo z 3. septembra 2020, C-610/19, najmä body 54–64, odmieta prenášať na kupujúceho všeobecnú kontrolu celého reťazca a pri odopretí z dôvodu podvodu vyžaduje objektívne zistenia o jeho vedomosti. Tieto pravidlá však neodstraňujú potrebu preukázať vlastné zdaniteľné plnenie v rozhodnom období.

Časté otázky k R 4/2018

Stačí na júnový odpočet faktúra a preberací protokol z júna?

Nemusia stačiť, ak ďalšie dôkazy spochybňujú, že kupujúci už v júni získal právo nakladať s tovarom. Listiny sa posudzujú spolu so skutočným priebehom dodania.

Musím oceľ fyzicky prevziať do vlastného skladu?

Nie. Na účely DPH možno získať právo disponovať s tovarom aj bez vlastnej fyzickej držby. Treba však preukázať, že toto oprávnenie reálne vzniklo a kedy.

Preukazuje použitie tovaru na stavbe automaticky jeho skoršie dodanie?

Nie. Preukazuje významnú časť skutkového stavu, ale samo nemusí určovať okamih a účastníkov predchádzajúceho prevodu dispozície.

Súvisiace rozbory

• Jedna preprava kovov a viac CMR: papierové rozdelenie trasy nevytvára slovenský odpočet DPH (R 51/2018)
• Medzičlánok v obchode s tovarom: kedy ide o zneužitie DPH (R 45/2021)

Pramene rozboru

• Najvyšší súd SR, rozsudok z 11. apríla 2017, 1Sžf/72/2015, R 4/2018, Zbierka 1/2018, celé publikované znenie s. 1–7, vlastné závery s. 5–7. Zdroj
• Zákon č. 222/2004 Z. z., znenie účinné od 1. januára 2026, § 8 ods. 1 písm. a), § 19, § 49 a § 51. Zdroj
• Súdny dvor, rozsudok z 23. apríla 2020, Herst, C-401/18, EU:C:2020:295, body 36–40 a 51. Zdroj
• Súdny dvor, uznesenie z 3. septembra 2020, Vikingo Fővállalkozó, C-610/19, EU:C:2020:673, body 49 a 54–64. Zdroj

JUDr. Milan Ficek, advokát