Stavebný denník ako dôkaz pri odpočte DPH za výkopové a montážne práce (R 38/2017)

Pri odpočte DPH za stavebné práce nemusí stačiť faktúra a tvrdenie, že práce musel niekto vykonať. Najvyšší súd zdôraznil stavebný denník, povinnú dokumentáciu a konkrétne svedectvá ako prirodzené podklady preukazujúce skutočné vykonanie prác.

Rozsudok nezavádza stavebný denník ako jediný prípustný daňový dôkaz. Jeho dnešné použitie musí rešpektovať aj neskoršiu judikatúru EÚ o identite dodávateľa a neprípustnosti prenášať na odberateľa kontrolu celého dodávateľského reťazca.

Právna veta R 38/2017

I. V súvislosti s charakterom tvrdenej činnosti dodávateľa (výkopové a iné prípravné činnosti v stavebníctve) mala sa o ich uskutočnení v zmysle zákona č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) v znení neskorších predpisov viesť dotknutými osobami povinná dokumentácia ako aj zápisy v stavebnom denníku (§ 46a, § 46d).

II. Pokiaľ žalobca pri uplatnení práva na odpočet dane, ktorej základom sú poskytnuté služby pri výkone činností spojených s realizáciou stavieb, nepredkladá pri svojich tvrdeniach svedectvá, resp. zákonom uvedenú dokumentáciu o stavebných činnostiach údajne vykonaných žalobcom alebo jeho dodávateľmi, potom neuniesol dôkazné bremeno.

III. Správca dane nie je povinný dokazovať neexistenciu zdaniteľného plnenia, pokiaľ sa daňovému subjektu nepodarí presvedčivo preukázať jeho existenciu. Postačuje, ak správca dane vykonanými dôkazmi dostatočne spochybnil tvrdenie žalobcu o rozhodujúcich skutočnostiach (vykonanie služby dodávateľom) a žalobca tieto pochybnosti v konaní napriek výzve nevyvrátil, nakoľko iba formálna existencia faktúry nie je predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov.

Rozbor rozsudku Najvyššieho súdu SR 1Sžf/81/2015 publikovaného ako R 38/2017. Rozbor spracoval JUDr. Milan Ficek, advokát.

DPH za druhý štvrťrok 2010

Najvyšší súd SR rozhodol 1. decembra 2016, sp. zn. 1Sžf/81/2015, publikované ako R 38/2017. Spor sa týkal odpočítania DPH za druhý štvrťrok 2010 z faktúr za montážne, výkopové, pomocné, búracie a ďalšie stavebné práce. Hoci kontrola zahŕňala aj ďalšie štvrťroky, rozoberané rozhodnutie riešilo tento konkrétny vyrubený rozdiel.

Rozhodnými ustanoveniami boli § 19, § 49 a § 51 zákona č. 222/2004 Z. z., historické pravidlá dokazovania a § 46a a § 46d stavebného zákona č. 50/1976 Zb. Odvolací súdny prieskum sa dokončoval v režime Občianskeho súdneho poriadku.

Faktúry a rozporné vysvetlenia subdodávok

Žalobca odvodzoval odpočet od dodávateľských faktúr. Tvrdil, že sám nemal pracovníkov, výsledné služby odovzdal svojim odberateľom a práce preto museli byť zabezpečené externe. Poukazoval na bývalého konateľa dodávateľa, ktorý potvrdzoval fakturáciu a označoval subdodávateľov.

Správca dane vykonal dožiadania a výsluchy. Vysvetlenia konateľa a osoby, ktorá mala zabezpečovať účtovníctvo a komunikáciu so subdodávateľmi, považoval za rozporné. Krajský súd neprijal ani argument, že zastavenie trestného stíhania samo záväzne potvrdzuje podmienky odpočtu. Žalobca proti zamietnutiu žaloby namietal neprimerané dôkazné bremeno (s. 3 až 5 a 7 až 8 PDF).

Čo Najvyšší súd potvrdil a čo sám doplnil

Najvyšší súd rozsudok krajského súdu potvrdil. K rozporom v svedeckých výpovediach sa prihlásil a sám doplnil význam stavebnej dokumentácie. Pri danom druhu činností sa mali viesť zákonom predpokladané záznamy; absenciu konkrétnych svedectiev a dokumentácie hodnotil spolu s ostatnými nedostatkami dokazovania (s. 8 a 9 publikovaného rozhodnutia).

Súd rozlíšil dôkaz o vykonaní fakturovanej služby od požiadavky vysvetľovať všetky právne vzťahy medzi dodávateľom a jeho partnermi. Za rozhodujúce považoval nepreukázanie vlastného vstupného plnenia, nie samotné cudzie porušenie daňovej povinnosti. Správca dane podľa neho doložil konkrétne pochybnosti, ktoré žalobca napriek výzve nevyvrátil (s. 9 a 10 publikovaného rozhodnutia).

Uznesenie o zastavení trestného stíhania z júla 2014 nepovažoval za dôvod nezákonnosti rozhodnutia finančného orgánu z apríla 2013. Poukázal na časový rámec prieskumu a možnosť iného zákonného mechanizmu obrany. Tým nevyslovil, že trestný spis nikdy nemôže obsahovať významný daňový dôkaz (s. 10 publikovaného rozhodnutia).

Stavebný denník pomáha preukázať konkrétny obsah prác

Stavebný denník môže zachytiť miesto, čas, rozsah a priebeh prác a osoby, ktoré ich realizovali. Jeho dôkazná hodnota spočíva v spojení s konkrétnou stavbou a fakturovaným plnením. Všeobecný zápis bez väzby na dodávku nemusí byť dostatočný, rovnako však jeho absencia nevylučuje hodnotenie ďalších zákonných dôkazov.

Rozsudok je preto vhodné používať ako vysvetlenie kvality potrebného dokazovania. Nevytvára dôkaznú hierarchiu, podľa ktorej by jedna listina vždy prevažovala nad fotografiami, odovzdávacími protokolmi alebo vierohodnými výpoveďami.

Komentár advokáta k evidencii stavebných plnení

Za rozhodujúce považujem prepojenie faktúry na konkrétny súpis a odovzdanie prác. Odporúčam uchovať dokumentáciu už pri realizácii a zabezpečiť prístup k stavebnému denníku. Vysvetlenie postavené po rokoch iba na tom, že niekto musel práce vykonať, ponecháva otvorené ich množstvo, čas aj dodávateľský vzťah.

Súčasne treba presne rozlišovať, čo správca dane spochybňuje. Ak práca preukázateľne vznikla, nemožno automaticky zameniť pochybnosť o mene dodávateľa za neexistenciu celého plnenia. To je podstatné pri dnešnej obrane založenej na európskych pravidlách.

Dnešná použiteľnosť po zmene stavebného práva a judikatúry EÚ

Od 1. apríla 2025 pôsobí nový stavebný zákon č. 25/2025 Z. z. Jeho § 10 upravuje realizačnú dokumentáciu a stavebný denník; pri konkrétnej stavbe treba preveriť aj prechodný režim. Historické odkazy na § 46a a § 46d preto už nemožno automaticky uvádzať ako aktuálny základ povinnosti.

Dôkazná povinnosť podľa § 24 daňového poriadku zostáva významná, ale musí sa uplatniť spolu s právom EÚ. Kemwater ProChemie, C-154/20, body 33 až 40, spresnil význam identity a statusu dodávateľa. Vikingo Fővállalkozó, C-610/19, body 54 až 64, odmieta prenesenie komplexných kontrol dodávateľov na odberateľa. Tieto závery neospravedlňujú nepreukázané práce, ale bránia mechanickému použitiu starších prísnych formulácií o dodaní výlučne osobou z faktúry.

Časté otázky k R 38/2017

Je stavebný denník jediným dôkazom pre odpočet DPH?

Nie. Hodnotí sa spolu s ostatnými podkladmi. Pri zákonnej povinnosti viesť ho však jeho absencia môže výrazne oslabiť preukázanie konkrétnych stavebných prác.

Stačí, že som hotovú prácu odovzdal zákazníkovi?

Samo osebe to nepreukazuje všetky podmienky vstupného odpočtu. Treba doložiť aj nadobudnuté služby, ich rozsah a materiálne podmienky; nemožno však od vás automaticky požadovať kontrolu celého reťazca.

Potvrdzuje zastavenie trestného stíhania automaticky odpočet?

Nie. Podmienky daňového odpočtu a trestnej zodpovednosti sa líšia. Konkrétne dôkazy z trestného spisu však môžu mať význam a treba preveriť procesný spôsob ich uplatnenia.

Súvisiace rozbory

• Stavebné práce a DPH: faktúra sama nepreukáže, kto dielo dodal (R 26/2021)
• DPH pri spochybnenej existencii dlažby: dôkaz o dodaní a hranice kontroly reťazca (R 39/2018)

Pramene rozboru

• Najvyšší súd SR, rozsudok z 1. decembra 2016, sp. zn. 1Sžf/81/2015, R 38/2017, publikované znenie, s. 1–10, nosné vlastné dôvody s. 8–10; historické § 49 a § 51 zákona č. 222/2004 Z. z. a § 46a, § 46d zákona č. 50/1976 Zb. citované v rozhodnutí. Zdroj
• Zákon č. 25/2025 Z. z., § 10 ods. 1–2, otvorené znenie účinné od 1. novembra 2025. Zdroj
• Súdny dvor EÚ, Kemwater ProChemie, rozsudok z 9. decembra 2021, C-154/20, ECLI:EU:C:2021:989, body 33–40. Zdroj
• Súdny dvor EÚ, uznesenie z 3. septembra 2020, Vikingo Fővállalkozó, C-610/19, ECLI:EU:C:2020:673, body 54–64; úplný text overený priamym načítaním EUR-Lex. Zdroj
• Zákon č. 563/2009 Z. z., § 24, znenie účinné od 1. septembra do 31. decembra 2026. Zdroj

JUDr. Milan Ficek, advokát