Stavebné práce a DPH: faktúra sama nepreukáže, kto dielo dodal (R 26/2021)

Existencia rozostavaných domov ešte nepreukazuje, kto dodal práce uvedené na faktúrach. Pri odpočítaní DPH zo stavebných služieb treba doložiť konkrétnu dodávku, jej rozsah a súvislosť s podnikaním. Rozsudok zdôraznil chýbajúce podklady k priebehu stavby, nie iba formálne nedostatky jednej listiny.

Dnešné použitie však vyžaduje zohľadniť neskoršiu judikatúru: presná identita dodávateľa, jeho materiálne postavenie a prípadný podvod sú rozdielne otázky. Všeobecnú vetu o dôkaznom bremene nemožno zmeniť na povinnosť preukázať celý subdodávateľský reťazec.

Právna veta R 26/2021

Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno zo strany daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom ustanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty, je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty, a ktorý si aj tento nárok uplatnil. Preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene za zákonom stanovených podmienok.

Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený.

Rozbor rozsudku Najvyššieho súdu SR 9Sžfk/1/2019 publikovaného ako R 26/2021. Rozbor spracoval JUDr. Milan Ficek, advokát.

Ktoré stavebné plnenia súd preskúmaval

Najvyšší súd SR rozhodol 21. apríla 2020 pod sp. zn. 9Sžfk/1/2019. Spor sa týkal rozdielu DPH 41 217,66 eura za december 2010. Správca dane rozhodol 10. júla 2013 a finančné riaditeľstvo 11. júna 2014. Krajský súd v Trnave rozsudkom 14S/145/2014-113 z 31. januára 2018 žalobu zamietol (body 1 a 46).

Hmotnoprávnym základom boli § 49 a § 51 zákona o DPH v znení rozhodnom pre december 2010. Kontrola sa začala 29. septembra 2011 podľa zákona č. 511/1992 Zb.; neskoršie konanie súd posudzoval aj cez prechodný § 165b ods. 1 daňového poriadku, účinný od 30. decembra 2012 (body 22, 23 a 30).

Chýbali podklady o realizácii rekreačných domov

Odpočítanie vychádzalo z dvoch faktúr spoločnosti DIKTA-stav za práce na stavbe desiatich chát. Zástupca dodávateľa potvrdil vystavenie faktúr a realizáciu prác vlastnými pracovníkmi aj subdodávateľmi. Ich mená ani firmy však bližšie neoznačil. Tvrdil, že sa viedol stavebný denník, ktorý nebol predložený (body 4 a 11).

Daňový subjekt predložil iba časť zmluvy o dielo bez podpisov a dátumu. Chýbali projektová dokumentácia a rozpočet, na ktoré zmluva odkazovala, ako aj podklady o dohodnutej cene a prevzatí fakturovaných etáp. Znalecký posudok určoval všeobecnú hodnotu rozostavaných rekreačných domov, ale nepreukazoval ich zhotoviteľa (bod 42).

Žalobca namietal aj procesné chyby pri výsluchoch a tvrdil, že bývalý konateľ zaslal písomné potvrdenie o dodávateľovi. Doručenie tohto vyhlásenia však nepreukázal a v spise sa nenachádzalo. Krajský súd uznal nesprávny postup pri predvolaní jedného svedka, no nepovažoval ho v konkrétnych pomeroch za vadu ovplyvňujúcu výsledok (body 3, 10 a 43).

Prečo súd odpočítanie neuznal

Najvyšší súd v bodoch 38 až 41 spojil uplatnenie práva na odpočítanie s povinnosťou preukázať zákonné podmienky. Nestačilo, že faktúry mali formálny podklad v tvrdeniach účastníkov; chýbalo vierohodné prepojenie medzi dokladmi a konkrétnym uskutočneným plnením.

Vlastné posúdenie dôkazov sústredil do bodov 42 a 43. Potvrdenie bývalého konateľa podľa neho nenahrádzalo celý súbor chýbajúcich podkladov o rozsahu, materiáli, odovzdaní a priebehu stavby. Odkaz na stavebný denník teda treba čítať v kontexte ďalších zásadných nedostatkov. Rozsudok nestanovil všeobecný zoznam jediných prípustných dôkazov pre všetky stavebné služby.

Kasačnú sťažnosť zamietol; žiadnemu účastníkovi nepriznal náhradu trov kasačného konania (body 47 a 48). Zachované zostalo zamietnutie žaloby a vyrubený rozdiel dane. Nešlo o výrok, že žiadne stavebné práce na danom mieste nikdy nevznikli.

Konkrétny dodávateľ a neskoršie spresnenie materiálnej podmienky

Rozhodnutie vychádzalo z nepreukázanej dodávky deklarovanou spoločnosťou, nie z výslovne zisteného podvodu; takto spor vymedzil aj krajský súd (bod 6). Dobrá viera preto sama nenahradila chýbajúce materiálne podmienky. Z toho však nevyplýva, že každá nepresnosť mena na faktúre musí viesť k strate odpočítania.

Súdny dvor v rozsudku Kemwater ProChemie, C-154/20, z 9. decembra 2021 rozlíšil materiálne postavenie skutočného dodávateľa od jeho presnej identifikácie. Ak má správca dane údaje potrebné na overenie materiálneho postavenia, nemôže odpočítanie odmietnuť iba pre chýbajúce meno. Ak materiálnu podmienku pre nedostatok údajov nemožno overiť, odopretie nemusí byť podmienené dokazovaním podvodu (body 33 až 40).

NSS SR v rozsudku 6Sžfk/26/2020 z 31. januára 2024 priamo citoval R 26/2021, ale zároveň vymedzil hranice dôkazného bremena. Vyžaduje preukázateľné spochybnenie a odlišuje individuálnu dodávku od nedostatkov subdodávateľov. Dokazovanie podvodu alebo zneužitia nemá rovnaký režim ako prvotné doloženie materiálnych podmienok (body 74 až 83).

Komentár advokáta k dôkazom o stavbe

Za podstatné považujem podklady, ktoré spájajú konkrétnu fakturovanú etapu s jej reálnym vykonaním a odovzdaním. Posudok o hodnote domu odpovedá na inú otázku než záznam o tom, kto a v akom rozsahu práce dodal. Súhrnné potvrdenie dodávateľa môže mať dôkaznú hodnotu, ale treba ho hodnotiť spolu s ostatnými okolnosťami.

Pri použití rozsudku odporúčam preveriť aj kvalitu dôvodov správcu dane a význam nevykonaných výsluchov. Jeho záver o nepodstatnosti konkrétnej procesnej chyby nemožno všeobecne preniesť na každého nevypočutého svedka. Rozhodujúce je, akú spornú okolnosť mohol objasniť a či jeho výsluch mohol zmeniť posúdenie veci.

Dnešná použiteľnosť pri stavebných službách

Povinnosť preukázať materiálne podmienky podľa § 49 a § 51 zákona o DPH a § 24 daňového poriadku trvá. Použiteľnosť formulácií o dodávateľovi však obmedzujú uvedené neskoršie rozhodnutia. Nemožno požadovať výlučne jeden druh dokumentu, ak iné presvedčivé údaje umožňujú overiť skutočné plnenie a postavenie dodávateľa.

Od 1. apríla 2025 platí nový stavebný zákon č. 25/2025 Z. z.; jeho § 10 upravuje stavebný denník spravidla v elektronickej podobe. Historický odkaz na stavebnú dokumentáciu preto nemožno stotožniť s požiadavkou iba papierového denníka. Rovnako zmienka bodu 44 o úhrade neustanovuje všeobecnú podmienku predchádzajúceho zaplatenia faktúry pre odpočítanie DPH; zákon osobitne upravuje režim prijatých platieb a opravu pri nezaplatení v § 68d a § 53b.

Časté otázky k R 26/2021

Preukáže znalecká hodnota rozostavanej stavby jej dodávateľa?

Sama osebe nie. Hodnota a existencia stavby nepreukazujú, kto dodal konkrétne fakturované práce. Dodávku treba spojiť s ďalšími dôkazmi.

Znamená chýbajúci stavebný denník automatickú stratu odpočítania?

Nie automaticky. V R 26/2021 chýbal spolu s viacerými ďalšími podstatnými podkladmi. Treba vyhodnotiť všetky dostupné dôkazy o materiálnych podmienkach a rozhodnú časovú úpravu.

Musím vždy preukázať presnú identitu každého subdodávateľa?

Nie. Dôkazné bremeno nie je neobmedzené. Podstatné je overenie skutočnej dodávky a materiálneho postavenia dodávateľa; dôvod odopretia musí rešpektovať pravidlá neskoršej judikatúry EÚ a NSS SR.

Súvisiace rozbory

• Stavebný denník ako dôkaz pri odpočte DPH za výkopové a montážne práce (R 38/2017)
• DPH pri spochybnenej existencii dlažby: dôkaz o dodaní a hranice kontroly reťazca (R 39/2018)
• Odpočítanie DPH v prepojených firmách a hranice dôkazného bremena (R 6/2020)

Pramene rozboru

• Najvyšší súd SR, rozsudok z 21. apríla 2020, 9Sžfk/1/2019, R 26/2021; publikované znenie, s. 1–9, najmä body 22–43 a 46–48. Zdroj
• Zákon č. 222/2004 Z. z., účinný od 1. januára do 31. decembra 2026, § 49, § 51, § 53b a § 68d. Zdroj
• Zákon č. 563/2009 Z. z., účinný od 1. septembra do 31. decembra 2026, § 24 a § 46 ods. 5. Zdroj
• Zákon č. 25/2025 Z. z., účinný od 1. novembra 2025, § 10; nový stavebný režim sa uplatňuje od 1. apríla 2025 s prechodnými pravidlami. Zdroj
• Súdny dvor EÚ, Kemwater ProChemie, C-154/20, rozsudok z 9. decembra 2021, ECLI:EU:C:2021:989, body 33–40. Zdroj
• NSS SR, rozsudok z 31. januára 2024, 6Sžfk/26/2020, ECLI:SK:NSSSR:2024:8018200579.2, body 74–83. Zdroj

JUDr. Milan Ficek, advokát