Úrok za zadržaný nadmerný odpočet: stanovisko z roku 2019 dnes vyžaduje zásadné spresnenie (R 56/2019)

Nadmerný odpočet zadržiavaný počas daňovej kontroly môže zakladať nárok na finančnú náhradu aj pri kontrolách skončených pred rokom 2017. Stanovisko Najvyššieho súdu z roku 2019 však dnes nemožno používať ako automatický príkaz spätne uplatniť § 79a zákona o DPH so šesťmesačným čakaním a minimálnou sadzbou 1,5 %. Neskoršie rozhodnutia Ústavného súdu a Najvyššieho správneho súdu vyžadujú odlišovať právny základ, primeranosť doby zadržania a primeranosť náhrady.

Právna veta R 56/2019

Ustanovenie § 79a zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom od 1. januára 2017 (Náhrada za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly) je v pomere špeciality k ustanoveniu § 79 ods. 3. zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1. januára 2012 (Daňové preplatky a úrok).

Vnútroštátna úprava právneho poriadku Slovenskej republiky spočívajúca v ustanovení § 85ke vety druhej zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom od 1. januára 2017 (Prechodné ustanovenia k úpravám účinným od 1. januára 2017) v znení: „Ustanovenie § 79a sa neuplatní, ak daňová kontrola v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 bola skončená do 31. decembra 2016 vrátane.“, nie je v súlade s právom Európskej únie, a to najmä s uznesením Súdneho dvora Európskej únie vo veci C-120/15 Kovozber, ktoré má aplikačnú prednosť s účinkom ex tunc. Na zabezpečenie súladu s právom Európskej únie sú orgány verejnej správy a súdy povinné zdržať sa aplikácie tohto ustanovenia.

Rozbor stanoviska správneho kolégia Najvyššieho súdu SR Snj 36/2019 publikovaného ako R 56/2019. Rozbor spracoval JUDr. Milan Ficek, advokát.

Čo správne kolégium zjednocovalo

Stanovisko Snj 36/2019 prijalo správne kolégium Najvyššieho súdu SR 30. októbra 2019; publikované bolo ako R 56/2019. Nejde o rozsudok o konkrétnom daňovníkovi. Impulzom bola žiadosť Finančného riaditeľstva SR z 27. mája 2019 o zjednotenie rozhodovania o úrokoch za zadržané nadmerné odpočty pri kontrolách skončených do 31. decembra 2016.

Senáty sa zhodovali, že nárok nemožno vylúčiť iba pre absenciu vtedajšej výslovnej zákonnej úpravy. Rozchádzali sa v právnom základe a výške úroku. Stanovisko preto nemá vlastný skutkový príbeh, zdaňovacie obdobie ani výrok o priznaní konkrétnej sumy.

Dva prístupy k výpočtu úroku

Jedna rozhodovacia línia používala analogicky § 79 ods. 3 daňového poriadku o oneskorenom vrátení preplatku, s vtedajšou minimálnou ročnou sadzbou 10 %. Druhá línia vychádzala z osobitného § 79a zákona o DPH, zavedeného od 1. januára 2017: dvojnásobok základnej sadzby ECB, najmenej 1,5 %, a úročenie po uplynutí zákonom určenej šesťmesačnej doby. Stanovisko tieto názory reprodukuje v časti II; nejde o totožné vlastné závery každého citovaného senátu.

Kolégium sa v právnej vete priklonilo k osobitnej povahe § 79a voči § 79 ods. 3 daňového poriadku. Zároveň vyhlásilo druhú vetu prechodného § 85ke, vylučujúcu kontroly skončené do konca roku 2016, za nezlučiteľnú s právom EÚ a požadovalo jej nepoužitie. Nikomu tým priamo nepriznalo úrok; vytvorilo výkladové stanovisko pre rozhodovanie individuálnych vecí.

Čo v skutočnosti vyplýva z veci Kovozber

Uznesenie Súdneho dvora z 21. októbra 2015, C-120/15 Kovozber, odmietlo pravidlo, podľa ktorého sa úrok počítal až po desiatich dňoch od skončenia kontroly. Zákonné oprávnenie vykonať kontrolu totiž neumožňuje bez primeranej náhrady zadržať odpočet na ľubovoľne dlhé obdobie (body 21 až 29).

Kovozber však samo nestanovilo slovenskú percentuálnu sadzbu ani univerzálny deň vzniku nároku pre každú kontrolu. Rozlišuje primeranú dobu potrebnú na preverenie a zadržanie prekračujúce túto dobu. Súdny dvor to výslovne spresnil v uznesení C-151/23 ZSE Elektrárne z 5. októbra 2023: primeranosť i okamih začiatku úročenia sa skúmajú podľa konkrétnych okolností pri rešpektovaní neutrality, efektivity a ekvivalencie (body 25 až 31).

Ústavný súd odmietol automatickú spätnú aplikáciu § 79a

Nález II. ÚS 152/2025 z 11. júna 2025 zásadne spresnil účinky stanoviska. Samotné nepoužitie druhej vety § 85ke neznamená, že § 79a, účinný od roku 2017, možno priamo spätne aplikovať na kontrolu skončenú v roku 2008. Stanovisko nemá normotvornú silu a nemôže vytvoriť zákonné zmocnenie na takúto retroaktivitu (body 32 až 34).

Ústavný súd prikázal chápať stanovisko ako návod na úvahy. Právny základ ochrany treba hľadať v čl. 183 smernice v spojení s judikatúrou Súdneho dvora; neskorší § 79a môže byť pomocným ukazovateľom. Súd zrušil individuálne rozhodnutie pre porušenie práva na súdnu ochranu. Súčasne neuznal automatické právo na úrok za každú primerane dlhú kontrolu (body 26, 35 až 39).

Novšie pravidlá pre dobu a výšku náhrady

Najvyšší správny súd SR v rozsudku 2Sžfk/42/2020 z 21. júla 2025 odmietol ako neprimerané zákonné čakanie šesť mesiacov navyše po obvyklej lehote na vrátenie odpočtu. V bode 61 vychádzal pri posudzovanom mesačnom režime zo štyroch mesiacov od lehoty na priznanie za obdobie, v ktorom sa odpočet mohol odpočítať, teda piatich mesiacov od lehoty na priznanie za obdobie vzniku odpočtu. Zachoval však individuálne posúdenie; zjavná pasivita správcu dane môže odôvodniť aj kratšiu dobu (bod 62). Nejde o päť mesiacov počítaných automaticky od začatia každej kontroly.

Pri sadzbe požadoval porovnať výsledok § 79a s úrokmi krátkodobých bankových úverov nefinančným podnikom v rozhodnom období. Zákonná sadzba nie je automaticky nepoužiteľná: vyššiu vnútroštátnu náhradu netreba znížiť. Ak je však nedostatočná, musí ustúpiť účinnej náhrade podľa práva EÚ (body 63 až 70). Ani potom sa automaticky nepoužije 10 % sadzba daňového poriadku, lebo úrok za omeškanie sleduje odlišnú situáciu (body 71 a 72).

Komentár advokáta k uplatneniu nároku

Za podstatné považujem pripraviť dva samostatné rozbory: odkedy je zadržanie neprimerané a aká suma túto stratu primerane kompenzuje. Odkaz na R 56/2019 bez časovej osi kontroly dnes nestačí. Potrebné sú dátumy priznaní, bežnej splatnosti vrátenia, kontrolných úkonov a skutočného vyplatenia, spolu s vysvetlením prípadnej nesúčinnosti daňového subjektu.

Pri historických prípadoch odporúčam osobitne vysvetliť, prečo sa nárok odvodzuje z práva EÚ a aký význam má neskoršie vnútroštátne pravidlo. Pri výške náhrady treba doložiť relevantné úverové sadzby. Zákonná úroková sadzba a celková dĺžka kontroly samy osebe neodpovedajú na všetky tieto otázky.

Použiteľnosť stanoviska podľa dnešného práva

Použiteľná zostáva ochrana pred vylúčením náhrady iba preto, že kontrola skončila pred rokom 2017, a rozlíšenie kompenzácie počas kontroly od úroku za oneskorené plnenie. Predstava, že stanovisko priamo rozšírilo účinnosť celého § 79a do minulosti a potvrdilo každý jeho parameter, je však po náleze II. ÚS 152/2025 neudržateľná.

Aktuálny text § 79a aj § 85ke stále obsahuje šesťmesačné pravidlo a historické prechodné obmedzenie. Samotné zotrvanie slov v zákone nevylučuje povinnosť zabezpečiť účinok práva EÚ. Pre konkrétny výpočet treba použiť uvedené neskoršie rozhodnutia, rozhodné časové znenie a okolnosti kontroly. Rozsudok z júla 2025 zároveň nie je všeobecným rozhodnutím o zrušení zákona ani výrokom o automatickej náhrade pre všetkých platiteľov.

Časté otázky k R 56/2019

Vylučuje skončenie kontroly pred rokom 2017 nárok na úrok?

Nie. Nárok sa musí posúdiť podľa práva EÚ a primeranosti zadržania. Nemožno ho odmietnuť len odkazom na časové obmedzenie § 85ke.

Možno na starú kontrolu priamo aplikovať § 79a na základe stanoviska?

Nie automaticky. Ústavný súd v II. ÚS 152/2025 odmietol takúto retroaktívnu priamu aplikáciu bez zákonného zmocnenia. Stanovisko a neskoršia úprava majú iba pomocný význam pri zabezpečovaní účinku práva EÚ.

Patrí vždy úrok 10 % namiesto zákonných 1,5 %?

Nie. Náhrada počas kontroly sa neurčuje automatickým prevzatím sankčného úroku za omeškanie. Treba preveriť primeranosť zákonnej sadzby najmä vo vzťahu k relevantným nákladom krátkodobého úveru.

Súvisiace rozbory

• Šesťmesačné čakanie na úrok zo zadržanej DPH už nemožno používať automaticky (R 28/2021)
• Nadmerný odpočet DPH nie je daňovým preplatkom (R 60/2009)
• Úrok za oneskorené vrátenie dane: nestačí čakať na nové rozhodnutie (R 60/2001)

Pramene rozboru

• Správne kolégium Najvyššieho súdu SR, stanovisko z 30. októbra 2019, Snj 36/2019, R 56/2019; celé publikované znenie, časti I–III, s. 1–5. Zdroj
• Zákon č. 222/2004 Z. z., § 79, § 79a a § 85ke; znenie účinné od 1. januára do 31. decembra 2026; zavedenie § 79a od 1. januára 2017 vysvetlené v stanovisku. Zdroj
• Súdny dvor EÚ, uznesenie z 21. októbra 2015, C-120/15 Kovozber, EU:C:2015:730, body 21–33. Zdroj
• Súdny dvor EÚ, uznesenie z 5. októbra 2023, C-151/23 ZSE Elektrárne, EU:C:2023:751, body 25–31. Zdroj
• Ústavný súd SR, nález z 11. júna 2025, II. ÚS 152/2025, najmä body 26 a 30–39. Zdroj
• Najvyšší správny súd SR, rozsudok z 21. júla 2025, 2Sžfk/42/2020, ECLI:SK:NSSSR:2025:1017202152.4, najmä body 48–74. Zdroj

JUDr. Milan Ficek, advokát