Oslobodenie dodania do EÚ: štát musí chrániť aj procesné práva dodávateľa (R 98/2015)

Pri preverovaní dodávky do iného členského štátu môže správca dane skúmať aj pravdivosť faktúr a prepravných listov. Ochrana rozpočtu ho však nezbavuje povinnosti rešpektovať práva dodávateľa, oboznámiť ho s pochybnosťami a zákonne vyhodnotiť dôkazy.

V rozoberanom spore Najvyšší súd potvrdil neuznanie oslobodenia pri dodávkach reziva do Maďarska, pretože za nepreukázané považoval odovzdanie deklarovanému odberateľovi. Niektoré ďalšie formulácie rozsudku, najmä požiadavku preukázať skutočné zdanenie v zahraničí, však nemožno prevziať ako všeobecnú podmienku oslobodenia.

Právna veta R 98/2015

Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v žiadnom rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu.

Rozbor rozsudku Najvyššieho súdu SR 8 Sžf 6-7/2014 publikovaného ako R 98/2015. Rozbor spracoval JUDr. Milan Ficek, advokát.

Spor o august a september 2011

Najvyšší súd SR rozhodol 26. marca 2015, sp. zn. 8 Sžf 6-7/2014, publikované ako R 98/2015. Vec sa týkala DPH za august 2011 v sume 25 246,61 eura a september 2011 v sume 6 613,56 eura. Správne rozhodnutia boli vydané v decembri 2012 a potvrdené v apríli 2013. Rozhodným pravidlom bol vtedajší § 43 zákona č. 222/2004 Z. z.; procesný rámec rozsudok vykladá cez zákon č. 511/1992 Zb. a Občiansky súdny poriadok.

Preprava reziva, sporný príjemca a dodatočne predložená plná moc

Žalobca deklaroval dodanie reziva maďarskej spoločnosti. Predložil faktúry, CMR, pokladničné doklady a poukazoval na výpovede zamestnanca a dopravcu. Tvrdil, že obchod dojednala osoba oprávnená konať za odberateľa, preprava sa uskutočnila a kúpna cena bola zaplatená prostredníctvom dopravcu.

Medzinárodná výmena informácií však priniesla vyjadrenie osoby spojenej s maďarskou spoločnosťou, že firma medzinárodne neobchodovala. Zároveň sa riešilo spätné zrušenie jej IČ DPH. Žalobca predložil plnomocenstvo a namietal, že správca dane zmenil ťažisko pochybností až na konci konania a neoveril dôkazy v jeho prospech. Tvrdenia o nedostatočnom preverení plnej moci na s. 4 až 8 PDF sú argumentáciou žalobcu, nie prijatým záverom Najvyššieho súdu.

Čo Najvyšší súd skutočne rozhodol

Najvyšší súd potvrdil zamietavý rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici. Výslovne sa stotožnil s jeho dôvodmi a doplnil, že nebolo preukázané, kto prevzal tovar za označeného maďarského odberateľa a či sa tovar dostal do jeho dispozície. Poukázal na rozpory medzi podpismi na CMR, plnomocenstve a pokladničnom doklade (s. 10 až 12 PDF).

Súd nepovažoval samotnú existenciu účtovných dokladov za dostatočnú pri spochybnení ich vecného obsahu. Zároveň na s. 8 a 9 PDF výslovne vysvetlil, že fiškálny záujem neumožňuje dosahovať výnos daní porušovaním práva. Táto vlastná všeobecná úvaha tvorí základ publikovanej právnej vety.

Krajský súd uznal opodstatnenosť námietky proti tomu, aby samotné spätné odňatie IČ DPH viedlo k strate oslobodenia. Za rozhodujúce však pokladal ďalšie nepreukázané podmienky. Najvyšší súd výsledok potvrdil najmä argumentom o nepreukázanom dodaní; úspech v jednej právnej námietke preto neviedol k zrušeniu všetkých napadnutých rozhodnutí.

Prečo treba odlíšiť oslobodenie, odpočet a zaplatenie dane odberateľom

Hoci rozsudok miestami hovorí o odpočte, konkrétnou príčinou sporu bolo oslobodenie výstupného dodania do iného členského štátu. Preukázanie prijatých vstupov a preukázanie cezhraničného dodania sú dve rozdielne otázky. Rozpor v dokladoch o príjemcovi treba vyriešiť v rámci tej podmienky, ktorú skutočne spochybňuje.

Na s. 11 PDF sa objavuje aj požiadavka preukázať zdanenie tovaru v zahraničí a nepresná zmienka o Čechách. Takúto požiadavku nemožno vydávať za všeobecné pravidlo. Teleos, C-409/04, body 70 až 72, nepriznáva zahraničnému daňovému priznaniu rozhodujúci význam a neustanovuje, že dodávateľ musí garantovať úhradu dane odberateľom. Jeho body 65 až 68 zároveň chránia dodávateľa konajúceho v dobrej viere, ktorý prijal rozumné opatrenia.

Komentár advokáta k obrane proti pochybnostiam správcu dane

Za podstatné považujem zistenie, kedy správca dane pomenoval každú konkrétnu pochybnosť a akú reálnu možnosť dostal subjekt reagovať. Pri novom zahraničnom zistení odporúčam presne označiť protidôkazy a vysvetliť ich vzťah k preprave, odberateľovi a oprávneniu osoby preberať tovar.

Všeobecné tvrdenie o dôkaznom bremene nemá nahrádzať odpoveď na podstatné námietky. Zároveň nemožno zostať iba pri formálnych dokladoch, ak ich obsah spochybňuje konkrétny rozpor. Praktickou hodnotou rozsudku je požiadavka zákonného postupu aj pri ochrane štátneho rozpočtu; jeho výsledok nie je návodom na automatické uprednostnenie zahraničnej odpovede pred všetkými ostatnými dôkazmi.

Použiteľnosť po zmene pravidiel od roku 2020

Zásada zákonnosti pokračuje v § 3 daňového poriadku a procesné práva treba dnes posudzovať podľa zákona č. 563/2009 Z. z. Pri samotnom oslobodení nemožno dnešné dodávky mechanicky hodnotiť podľa roku 2011. Od 1. januára 2020 sa po smernici 2018/1910 zmenil význam identifikácie nadobúdateľa a súhrnného výkazu.

Aktuálny § 43 ods. 1 zákona o DPH vyžaduje aj oznámenie IČ DPH prideleného v inom členskom štáte; odsek 9 upravuje dôsledky chýbajúceho alebo nesprávneho súhrnného výkazu s možnosťou dostatočného odôvodnenia. Záver Mecsek-Gabona, C-273/11, o samotnom spätnom výmaze registrácie patrí do jeho historického právneho rámca. Jadrom použiteľným aj dnes je preukázanie skutočného cezhraničného dodania a zachovanie práv subjektu, nie všeobecná povinnosť dokazovať zaplatenie zahraničnej dane.

Časté otázky k R 98/2015

Môže fiškálny záujem ospravedlniť porušenie procesných práv?

Nie. Aj pri ochrane rozpočtu musí správca dane použiť zákonné postupy a umožniť účinné vyjadrenie ku konkrétnym zisteniam. Samotný záujem vybrať daň porušenie práva neodstraňuje.

Musí slovenský dodávateľ garantovať zaplatenie maďarskej DPH?

Nie ako všeobecnú podmienku oslobodenia. Musí však preukázať zákonné podmienky vlastného dodania; pri podvode má význam aj jeho vedomosť a rozumne požadovateľné opatrenia.

Stačí dnes overiť, že odberateľ mal niekedy IČ DPH?

Nie. Treba posúdiť identifikáciu a oznámenie čísla pri konkrétnom dodaní, prepravu a ďalšie podmienky § 43 vrátane súhrnného výkazu. Pravidlá účinné od roku 2020 sa od rámca sporu z roku 2011 odlišujú.

Súvisiace rozbory

• Preprava tovaru do EÚ a prerušenie kontroly pre zahraničné informácie (R 60/2016)
• DPH pri tovare, ktorý zo zahraničia vôbec neprišiel na Slovensko (R 3/2020)
• Dodanie liehu na ambasádu nie je vývozom do zahraničia (R 92/2002)

Pramene rozboru

• Najvyšší súd SR, rozsudok z 26. marca 2015, sp. zn. 8 Sžf 6-7/2014, R 98/2015, publikované znenie, s. 1–13; vlastné dôvody NS SR s. 8–12, rozlíšené od argumentov žalobcu na s. 3–8. Zdroj
• Súdny dvor EÚ, rozsudok z 27. septembra 2007, Teleos a i., C-409/04, ECLI:EU:C:2007:548, body 65–72; úplný text overený priamym načítaním EUR-Lex. Zdroj
• Súdny dvor EÚ, rozsudok zo 6. septembra 2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, ECLI:EU:C:2012:547, body 31, 38, 48–50 a 58–64; úplný text overený priamym načítaním EUR-Lex. Zdroj
• Zákon č. 222/2004 Z. z., § 43 ods. 1, 5 a 9, znenie pre rok 2026; historické § 43 pre august a september 2011 a § 29 zákona č. 511/1992 Zb. sú citované v rozoberanom rozhodnutí. Zdroj
• Smernica Rady (EÚ) 2018/1910 zo 4. decembra 2018, zmena čl. 138 smernice 2006/112/ES, pravidlá uplatňované od 1. januára 2020. Zdroj
• Zákon č. 563/2009 Z. z., § 3, znenie účinné od 1. septembra do 31. decembra 2026. Zdroj

JUDr. Milan Ficek, advokát